L’inesistenza di un’operazione richiede una prova circostanziata

La controversia in commento prendeva le mosse da una sentenza della Ctr Campania, con la quale veniva rigettato l’appello proposto dall’Agenzia delle entrate avverso la pronuncia della Ctp di Caserta, che aveva, a sua volta, parzialmente accolto il ricorso introduttivo di una Srl, esercente l’attività di compravendita di autoveicoli.
La domanda riguardava l’avviso di accertamento con il quale l’ufficio riprendeva, a carico della citata società, maggiori imposte, sanzioni e interessi per l’anno di imposta 2007, tra l’altro, a seguito della contestazione di determinate operazioni economiche qualificate come soggettivamente inesistenti.

Nel caso specifico, sulla base di un Pvc, l’Amministrazione finanziaria contestava un numero di operazioni per un valore fatturato complessivo di 557.916,65 euro – con corrispondente Iva di 115.583,33 euro – poste in essere dalla contribuente con un’altra Srl. – ritenuta una cartiera – nonché l’indeducibilità di compensi all’amministratore per 29.600 euro e, infine, la tassabilità dell’importo di 19.500 euro, corrispondente al versamento fatto dai soci a titolo di finanziamento, ritenuto invece ricavo non dichiarato.

Il giudice di primo grado dichiarava che il finanziamento infruttifero di 19.500 euro non doveva essere assunto a ricavo; riconosceva la deducibilità degli acquisti posti in essere con l’altra società, ritenendo che questa non fosse soggetto interposto nelle operazioni contestate; statuiva la legittimità del recupero a tassazione del compenso all’amministratore.
La decisione veniva integralmente confermata dal giudice d’appello.

Avverso la sentenza di secondo grado ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia deducendo cinque motivi.
I giudici di legittimità, con l’ordinanza n. 26729 del 18 settembre 2023, hanno accolto il terzo e il quarto motivo di impugnazione – censure valutate dalla Cassazione come non inammissibili e fondate, poiché non affatto meritali, bensì incentrate, rispettivamente, sulla sussunzione della fattispecie nella corretta previsione di legge in merito al riparto della prova e sulla non necessità di allegazione integrale del Pvc della Gdf di Benevento elevato nei confronti della società contestata come cartiera – (lasciando assorbiti i primi due) cassando la pronuncia impugnata e rinviando ad altra sezione della Ctr Campania.

In particolare, i primi quattro motivi di impugnazione da parte dell’Agenzia erano da ritenere tutti incentrati sulla ripresa per operazioni inesistenti, la quale era stata qualificata dalla Ctr come afferente a inesistenza soggettiva e annullata sulla base di una duplice ratio decidendi – ossia di mancata dimostrazione della soggettiva inesistenza delle operazioni, nonché di mancata esibizione del Pvc emesso nei confronti della società fatturante contestata come cartiera.

Per consolidato orientamento giurisprudenziale, ove l’Amministrazione finanziaria contesti “che la fatturazione attenga ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite nell’ambito di una frode carosello, ha l’onere di provare, non solo l’oggettiva fittizietà del fornitore, ma anche la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta, dimostrando, anche in via presuntiva, in base ad elementi oggettivi e specifici, che il contribuente era a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo, usando l’ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostanziale inesistenza del contraente; ove l’Amministrazione assolva a detto onere istruttorio, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coinvolto in un’operazione volta ad evadere l’imposta, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi” (cfr Cassazione,.sentenza n. 9851/2018 e ordinanza n. 27555 del 30.10.2018).

Nel caso in esame, la Ctr non si è attenuta al summenzionato principio di diritto, poiché ha esaminato atomisticamente e non nel complesso i singoli elementi istruttori (cfr Cassazione nn. 12002/2017 e 5374/2017) mancando di incrociare i dati rilevanti e, al contrario, facendo riferimento ampiamente a una serie di elementi irrilevanti sulla base dei consolidati canoni giurisprudenziali che precedono, in particolare, quanto ai pagamenti o altri elementi formali circa la società contestata come cartiera, giungendo alla generica conclusione di essere ”in presenza di elementi che fanno ragionevolmente dubitare della presunta inesistenza soggettiva della Beta”.

Dev’essere reiterato l’insegnamento della Corte di Giustizia, secondo il quale il diritto del contribuente all’accesso alle informazioni sottostanti l’emissione dell’atto impugnato riguarda quelle che possano essere utili alla sua difesa (CGUE 16 ottobre 2018, causa C-189/18, Glencore), ed è la stessa giurisprudenza comunitaria ad affermare che il rispetto del diritto di difesa non costituisce una prerogativa assoluta, ma può essere assoggettato a restrizioni, in particolare in ambito tributario (CGUE 9 novembre 2017, causa C-298/16), ove occorre tutelare ulteriori interessi, come la vita privata di terzi e la stessa efficacia dell’azione repressiva, interessi meritevoli di tutela, e che possano essere pregiudicati dall’accesso indiscriminato.

In tal senso è anche la giurisprudenza della Cassazione, che ha anche di recente ribadito come, in tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, il diritto di accesso alle informazioni sottostanti l’emissione dell’atto impugnato può essere esercitato solo se, e nella misura in cui, sia strumentale all’esercizio del diritto di difesa, che può dirsi violato ove il contribuente illustri come e in che termini la tempestiva ostensione degli elementi di fatto a lui favorevoli, e non contenuti negli atti impositivi impugnati, avrebbe potuto influenzare l’esito dell’accertamento nei propri confronti (cfr Cassazione, sentenza n. 36852/2022).

L’onere suddetto non solo non è stato assolto dalla società ma va tenuto anche conto che l’Agenzia ha riprodotto a nel ricorso lo stralcio del Pvc, di cui all’avviso di accertamento, dal quale si evince con precisione il contenuto probatorio del documento in questione: “l’impresa verificata (Beta S.r.l.) “non ha una sede operativa o un effettivo domicilio fiscale (…)”.