Proventi da corruzione: per il Fisco vale il momento dell’incasso

La Corte di cassazione, con la pronuncia n. 307 dell’8 gennaio 2025, ha espresso il principio di diritto secondo cui il periodo di imposta al quale imputare i redditi provenienti da attività illecita, nel caso specifico da corruzione, deve essere determinato in funzione del momento in cui ne viene acquisita la disponibilità oppure in relazione al momento di effettuazione dei singoli reati.

La vicenda processuale
L’Agenzia emetteva nei confronti del contribuente un avviso di accertamento con il quale operava il recupero a tassazione ai fini Irpef dei proventi illeciti conseguiti dal contribuente nel 2006, tramite plurimi reati di corruzione compiuti in qualità di direttore pro tempore di un ufficio locale delle Entrate.

Tali proventi venivano ricondotti alla categoria dei “redditi diversi” in virtù della norma contenuta nell’articolo 14, comma 4, della legge n. 537/1993, come autenticamente interpretata dall’articolo 36, comma 34-bis, del Dl n. 223/2006.

Il contribuente, dunque, impugnava l’atto impositivo dinnanzi alla Commissione tributaria provinciale, sostenendo che i redditi in questione avrebbero potuto formare oggetto di accertamento in relazione all’anno 2005 e non al 2006.

La Commissione accoglieva il ricorso e annullava l’avviso di accertamento.

La decisione veniva successivamente confermata dalla Commissione tributaria regionale, che respingeva l’appello dell’Amministrazione finanziaria, rilevando che l’avviso di accertamento risultava illegittimamente emesso dopo la scadenza del termine quadriennale fissato dall’articolo 43, comma 1, del Dpr n. 600/1973, nel testo applicabile ratione temporis.

Avverso quest’ultima pronuncia l’Agenzia delle entrate proponeva ricorso per cassazione, denunciando, fra l’altro, la nullità dell’impugnata sentenza per vizio di ultra petizione, per avere essa statuito su un’eccezione di decadenza non ritualmente proposta dalla parte privata.

Con ordinanza n. 6441/2018 del 15 marzo 2018, riconosciuta la fondatezza della censura sollevata, la Corte di legittimità cassava la sentenza gravata, rinviando la causa alla stessa Ctr, in diversa composizione, per un nuovo esame della controversia.

Il contribuente riassumeva, quindi, il giudizio davanti al giudice del rinvio, il quale, con sentenza n. 720/19 del 18 settembre 2019, accoglieva l’appello dell’Agenzia respingendo l’originario ricorso del contribuente.

Contro tale sentenza il contribuente ha, infine, proposto ricorso per cassazione affidato a un unico motivo.

L’Agenzia delle entrate ha resistito con controricorso.

La decisione della Cassazione
La sezione tributaria della Corte suprema ha rigettato il ricorso introduttivo del contribuente e ha enunciato il seguente principio di diritto “In tema di ripresa a tassazione, ai fini dell’IRPEF, di redditi costituiti da proventi di attività illecita, per l’individuazione del periodo d’imposta al quale imputare tali redditi deve farsi riferimento al momento in cui viene acquisita la disponibilità dei detti proventi, coincidente con la realizzazione del presupposto impositivo fissato dall’art. 1 del D.P.R. n. 917 del 1986”.

In via preliminare il Collegio ricostruisce il quadro normativo di riferimento:

1) articolo 1 Tuir che recita “presupposto dell’imposta sul reddito delle persone fisiche è il possesso di redditi in denaro o in natura rientranti nelle categorie indicate nell’art. 6”

2) articolo 14, comma 4, legge n. 537/1993, nel testo, applicabile ratione temporis, vigente anteriormente alle modifiche apportate dal Dlgs n. 208/2015 secondo cui “Nelle categorie di reddito di cui all’articolo 6, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, devono intendersi ricompresi, se in esse classificabili, i proventi derivanti da fatti, atti o attività qualificabili come illecito civile, penale o amministrativo se non già sottoposti a sequestro o confisca penale. I relativi redditi sono determinati secondo le disposizioni riguardanti ciascuna categoria”

3) articolo 36, comma 34-bis, Dl n. 223/2006, che riporta l’interpretazione autentica dell’articolo 14, comma 4, legge n. 537/1993 per cui “in deroga all’articolo 3 della legge 27 luglio 2000, n. 212, la disposizione di cui al comma 4 dell’articolo 14 della legge 24 dicembre 1993, n. 537 si interpreta nel senso che i proventi illeciti ivi indicati, qualora non siano classificabili nelle categorie di reddito di cui all’articolo 6, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, sono comunque considerati come redditi diversi”.

Parallelamente il Collegio ricorda che il delitto di corruzione costituisce un fatto specifico a “duplice schema” che si perfeziona alternativamente con l’accettazione della promessa o con la dazione-ricezione dell’utilità, fermo restando che, nell’ipotesi in cui alla promessa faccia seguito la dazione, il reato si consuma ove venga realizzata anche quest’ultima condotta, costituente un approfondimento dell’offesa tipica (cfr Cassazione, sezioni unite penale, n. 15208/2010).

Alla luce di tali elementi in diritto, la sezione tributaria conferma che, nella fattispecie in esame, il periodo d’imposta rilevate è il 2006, giacché si tratta dell’anno in cui i proventi illeciti sono entrati nella sfera di disponibilità del contribuente: il possesso fiscalmente rilevante si è configurato nel momento in cui i proventi derivanti da una pluralità di episodi corruttivi sono confluiti sui conti correnti bancari intestati allo stesso contribuente e a sua moglie.